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Vermegenskauf einer Unternehmung in der Steuerbilanz
GABLER EDITION WISSENSCHAFT
Robin Mujkanovic
Vermagenskauf
einer Unternehmung
in der Steuerbilanz
Mit einem Geleitwort
von Prof. Dr. Joachim Knoth
DeutscherUniversitats Verlag
Die Deutsche Bibliothek - CIP-Einheitsaufnahme
Mujkanovic, Robin:
Vermogenskouf einer Unternehmung in der Steuerbilonz
/ Robin Mujkonovic. Mit einem Geleitw. von Joachim Knoth. -
Wiesbaden : 01. Univ.-Verl.; wiesbaden : Gabler, 1994
(Gobler Edition Wissenschoft)
lugl.: Mainz, Univ., Diss., 1994
ISBN 978-3-8244-6071-7 ISBN 978-3-322-99486-8 (eBook)
DOI 10.1007/978-3-322-99486-8
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© Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gobler GmbH, Wiesbaden 1994
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v
Geleitwort
In einer Reihe von Hillen verlangt das Steuerrecht den Ansatz des Teil
wertes. Nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG ist Teilwert "der Betrag, den ein
Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des GesamtkaufPreises fur das
einzelne Wirtschaftsgut ansetzen wiirde; dabei ist davon auszugehen, daB
der Erwerber den Betrieb fortfuhrt". Seit seiner Definition im EStG 1934 ist
der Teilwert ein in Literatur und Praxis viel diskutierter Begriff. Die auBer
ordentlich urnfangreiche Diskussion des Teilwertes hat dennoch bisher zu
keiner theoretisch iiberzeugenden, allgemeingiiltigen Losung fur die Be
stimmung des Teilwertes gefUhrt.
Der Verfasser greift aus den verschiedenen AnwendwIgsfallen des Teil
wertes einen heraus. Er wItersucht die Bedingungen einer Teilwertennittlwlg
fur die einzelnen Wirtschaftsgiiter in der Eroffuungsbilanz des Erwerbers bei
Erwerb einer Untemehmung im Wege des Vennogenskaufs. Dabei ist er
nicht urn eine Korrektur oder einen Ersatz des urnstrittenen Begriffs bemiiht,
sondem urn eine nonngerechte Interpretation fur diesen gewahlten Fail. Der
gewahlte Fall hat den Vorteil, daB die Wertdiskussion ohne die beiden
umstrittenen Teilwertfiktionen Kaufer und Kaufpreis gefuhrt werden kann,
da in der angenOlmnenen Situation beide real gegeben sind. Aus der Sache
heraus ist es unvenneidlich, daB zugleich die Frage nach der bilanziellen
Behandlung eines positiven oder negativen Geschaftswertes wItersucht wird.
Mit seinem Weg zur Bestilmnung des Teilwertes greift der Verfasser auf ei
nen aus der BewertwIg ganzer Untemehmen bekannten Ansatz zur Sub
stanzbewertmlg (Sieben) zuruck. Der Wert von Wirtschaftsgiitem wird da
nach durch den Barwert der Ausgabenerspamis bestimmt, die deren Exi
stenz und Verwendung bei der Planerfullung auslost. 1m Rahmen seiner
Uberlegungen entwickelt der Autor eine geschlossene Konzeption zur In
terpretation des Teilwertes fUr den Anwendungsfall Betriebserwerb flir be
triebsnotwendige aktive Wirtschaftsgiiter auf der Basis ersparter Ausgaben
gegeniiber funktionsgleicher Rekonstruktionen. Dabei zeigt er auch, daB sich
selbst Sonderprobleme wie Selbsterstellung von Vergleichsobjekten,
Leistungsunterschiede zwischen Bewertungsobjekt WId Vergleichsobjekt
WId Probleme bei der Beschaffung von Vergleichsobjekten im Rahmen sei
nes Ansatzes systemgerecht und schliissig losen lassen.
VI
Fiir die Passivseite kOlmnt der Verfasser zum Ergebnis, daB die Wirtschafts
giiter mit "vorbegriindeten Ausgaben" zu bewerten sind. Dabei werden die
passiven Wirtschaftsgiiter mit dem Barwert der durch sie verursachten Aus
gaben angesetzt.
Da die Swnme der Teilwerte der aktiven und passiven Wirtschaftsgiiter die
Anschaffungskosten des Erwerbers (gleich Kaufpreis) nicht uberschreiten
darf, bleibt zu untersuchen, wie sich diese Begrenzung durch die Anschaf
fungskosten gegebenenfalls auf die Teilwerte auswirkt. Mit guten Argumen
ten kommt der Autor zu dem Ergebnis, daB sowohl die positive Differenz
zwischen Anschaffungskosten und Swmne der Teilwerte (gleich positiver
Geschaftswert) wie die negative Differenz (gleich negativer Geschaftswert)
als solche zu bilanzieren sind. Es handelt sich dabei um Ausgleichsposten,
die man als fingierte Wirtschaftsgiiter bezeiclmen kann.
Dem Verfasser ist klar, daB sein Vorschlag zur Ableitung von Teilwerten
eng an den gewahlten Sachverhalt gebunden ist. Er erortert deshalb noch die
Frage der Allwendwlg seines Vorschlages auf die nonnale Erfolgsbilanz.
Ergebnis ist, daB eine nonngerechte Auslegung der Teilwertdefinition hier
nicht moglich ist. Zwar ka11ll die Interpretation des Teilwertes als ersparte
Ausgaben ohne weiteres auf die geltende Teilwertdefinition ubertragen wer
den, doch setzt eine systematisch eillwandfreie Losung eine Anderung der
gesetzlichen Definition des Teilwertes zumindest bezuglich der Erwerber
definition voraus.
Die Arbeit ist klar aufgebaut und behalldelt ein anspruchsvolles Problem
durchgangig gut verstandlich. Die vorhandene sehr wnfangreiche Literatur
und Rechtsprechwlg wurde sorgfaltig ausgewertet und in den Ausfuhrullgen
in angemessenem Umfang, jedoch olme U11110tige Ausbreittmg, geschickt
verarbeitet. Die Ergebnisse des Verfassers sind jederzeit nachvollziehbar.
Sie sind wohl begrtindet und uberzeugen. Die Arbeit ist geeignet, die Dis
kussion mn den Teilwert in Literatur und Praxis zu befruchten.
Joachim Knoth
VII
Inhaltsverzeichnis:
Seite
Inhaltsverzeichnis VII
Literaturverzeichnis XIII
Gesetze und Rechtsprechungsverzeichnis XXX
Abkiirzungs-und Symbolverzeichnis XXXVI
1 Problemstellung 1
2 Abgrenzung von Rechtsform und Begriffen 3
2.1 Relevante Rechtsfonnen 3
2.2 Begriffsabgrenzungen 5
2.2.1 Der BegriffWirtschaftsgut und die Bilanzierbarkeit 5
2.2.1.1 Der Begriff Wirtschaftsgut 5
2.2.1.1.1 Vorbemerkungen 5
2.2.1.1.2 Aktive Wirtschaftsgiiter 6
2.2.1.1.2.1 Die Festlegung des Begriffes 6
2.2.1.1.2.2 Die Merkmale im einzelnen 7
2.2.1.1.2.2.1 Venn6genswerter Vorteil 7
2.2.1.1.2.2.2 Selbstandige Bewertbarkeit 8
2.2.1.1.2.2.3 Langerfristiger Nutzen 9
2.2.1.1.3 Passive Wirtschaftsgiiter 9
2.2.1.2 Bilanzierbarkeit 10
VIII
2.2.2 Der Begriff Betrieb 12
2.2.2.1 Der Begriff im Sinne eines ganzen Betriebes 12
2.2.2.1.1 Abgrenzung dem Objekt nach 12
2.2.2.1.2 Abgrenzung dem Umfange nach 13
2.2.2.2 Einbeziehung des Teilbetriebes 15
2.2.2.3 Abgrenzung des Betriebsvermogens 18
2.2.3 Der Begriff entgeltlicher Erwerb 19
3 Die Funktion des § 6 Abs. 1 Nr. 7 EStG 21
3.1 Das re1evante Einkommenermittlungsverfahren 21
3.2 Gewinnermittlung und Steuerbilanz 22
3.2.1 Gewinnermittlung und Anschaffungsvorgange 22
3.2.2 Gewinnermittlung und Steuerbilanz bei
UnternehmungsverauBerung 23
3.2.2.1 Die VerauBererseite 23
3.2.2.2 Die Erwerberseite 23
3.3 Der Teilwert als Regelwert und die
Anschaffungskosten als Korrekturwert 24
4 Der Teilwert als Regelwert 27
4.1 Die gesetzliche Definition des Teilwertes und
seine Entstehung 27
4.2 Traditionelle Interpretation des Teilwertes 28
4.2.1 Der Teilwertgedanke 28
4.2.2 Die Teilwertfiktionen aus traditioneller Sicht 29
4.2.2.1 Die Erwerberfiktion 29
4.2.2.2 Die 'Fiktion' going concern 32
IX
4.2.2.3 Die Fiktion Verteilung des Gesamtkaufpreises
auf die einzelnen Wirtschaftsgiiter 33
4.2.2.3.1 Grundgedanke 33
4.2.2.3.2 Traditionelle Entwicklungsansatze fur den
Teilwert 33
4.2.2.3.2.1 Differenzmethode 33
4.2.2.3.2.1.1 Darstellung 33
4.2.2.3.2.1.2 Kritik 34
4.2.2.3.2.2 Zurechnungsmethode 36
4.2.2.3.2.2.1 Darstellung 36
4.2.2.3.2.2.2 Kritik 36
4.2.2.3.2.3 Das 'Sy'stem'.zur Teilwertermittlung in der
hOchstnchterhchen Rechtsprechung 39
4.2.2.3.2.3.1 Grundlegendes 39
4.2.2.3.2.3.2 Teilwertgrenzen 39
4.2.2.3.2.3.3 Teilwertvermutungen 41
4.2.2.3.2.3.4 Widerlegung der Teilwertvermutungen 44
4.2.2.3.2.3.5 Zum Teilwert des Geschaftswertes 49
4.2.3 Kritische WiirdigUl,lg der traditionellen
Teilwertinterpretation 55
4.2.3.1 Erwerberfiktion und going concern-Annahme 55
4.2.3.2 Die Fiktion Verteilung des Gesamtkaufpreises
auf die einzelnen Wirtschaftsgiiter 59
4.2.3.2.1 Gesamtkaufpreis und Zukunftserfolgswert 59
4.2.3.2.2 Teilwertgrenzen 60
4.2.3.2.3 Teilwertvermutungen 61
4.2.3.2.4 Widerlegung der Teilwertvermutungen 63
4.2.3.2.5 Zum Teilwert des Geschaftswertes 67
4.2.3.2.5.1 Kritische Wiirdigung 67
4.2.3.2.5.2 Der Geschaftswert als Ausgleichsposten 68
X
4.2.3.3 SchluBfolgerung 73
4.3 Nonngerechte Auslegung des Teilwertbegriffes 73
4.3.1 Erwerberfiktion 73
4.3.1.1 Problem 73
4.3.1.2 Planung 75
4.3.1.2.1 Begriff und Phasen 75
4.3.1.2.2 Relevanter Planungszeitpunkt 77
4.3.1.2.3 Subjektbezug der Planung 78
4.3.1.2.3.1 Nonnaluntemehmer 78
4.3.1.2.3.2 Tatsachlicher Erwerber 80
4.3.1.2.3.2.1 Zugrundelegung der Erwerberplanung 80
4.3.1.2.3.2.2 Uberpriifung 81
4.3.2 Irrelevanz der going concem-Annahme 86
4.3.3 Ennittlung der Werte der einzelnen Wirtschaftsgiiter 87
4.3.3.1 Vorbemerkungen 87
4.3.3.1.1 Die Verteilungsfiktion als Wertermittlungsvorschrift 87
4.3.3.1.2 Der Teilwert als objektiver Wert 87
4.3.3.1.3 Bestimmung des Vergleichsobjektes 90
4.3.3.2 Bewertung der Aktiva 93
4.3.3.2.1 Betriebsnotwendigkeit der aktiven Wirtschaftsgiiter 93
4.3.3.2.2 Nicht betriebsnotwendige Wirtschaftsgiiter 94
4.3.3.2.3 Betriebsnotwendige Wirtschaftsgiiter 97
4.3.3.2.3.1 Bedeutunger vorhandenen betriebsnotwendigen
Substanz . die Bewertung 97
4.3.3.2.3.2 Wertermittlung 100
4.3.3.2.3.2.1 Grundfall 100
4.3.3.2.3.2.2 Modifikationen 107
4.3.3.2.3.2.2.1 Selbsterstellte Wirtschaftsgiiter 107
