Internationale Rechnungslegung: Nutzenpotentiale fur multinationale Konzerne

475 Pages·1997·14.64 MB·German

by  Philip Lettmann (auth.)

Lettmann
Internationale Rechnungslegung
nbf
neue betriebswirtschaftliche forschung
(Foigende Bande sind zuletzt erschienen:) Band 143 Dr. Regina Ruppert
IndMduahsierung von Unternehmen
Band 129 Prof. Dr. Hans-Joachim Bocking
Verbindhchkeitsbilanzierung Band 144 Dr. Frank Jacob
Produktindividualisierung
Band 130 Prof. Dr. Michael Wosnitza
Kapitalstrukturentscheidungen in Band 145 Dr. Georg-Michael Spath
Pubhkumsgesellschaften Prelsstrategien fur Innovative
Telekommunikationsleistungen
Band 131 Prof. Dr. Dirk Mohlenbruch
Sortimentspahlik im Einzelhandel Band 146 Dr. Kai Reimers
Normungsprozesse
Band 132 Prof. Dr. Diana de Pay
Informationsmanagement von Innovationen Band 147 Prof. Dr. Christian Homburg
Kundenniihe von Industrieguterunternehmen
Band 133 Dr. Thomas Jenner
Internationale Marktbearbeitung Band 148 Dr. Falko E. P. Wilms
Entscheidungsverhalten als rekursiver ProzeS
Band 134 Dr. Wolfgang Weber
Insider-Handel, Informationsproduktion und Band 149 Dr. Manfred Krafft
Kapitalmarkt AuBendienstentiohnung 1m Ucht der Neuen
Institutionenlehre
Band 135 Dr. Hans Hirth
Kursbeeinflussung und fallige Optionen Band 150 Prof. Dr. Christof Weinhardt
Financial Engineering und Informationstechnologie
Band 136 Dr. Insa Siurts
Kontrolle, (ontrolOng und Unternehmensfuhrung Band 151 Mag. Dr. Ulrike Hugl
Quahtative Inhaltsanalyse und Mind-Mapping
Band 137 Dr. Berit Sandberg
Mikrogeographische Marktsegmentierung in Band 152 Prof. Dr. Dodo zu Knyphausen·AufseB
iiHentlichen Betrieben und Verwaltungen Theorie der strategischen Untemehmensfuhrung
Band 138 Dr. Harmen Jelten Band 153 Dr. Frank H. Witt
(omputerstandards und die Theorie Theorietraditionen der betriebswlrtschafthchen
iiHenthcher Guter Forschung
Band 139 Dr. Dominik Everding Band 154 Dr. Jorg B. Kuhnapfel
Zinsanderungswirkungen in Modellen der Marketing fur Telekommunikations-Dienstleistungen
Investitionsrechnung
Band 155 Dr. Katia Schimmelpfeng
~and 140 Prof. Dr. Margit Meyer Kostentriigerrechnung in Verskherungs
Okonomische Organisation der Industrie unternehmen
Band 141 Dr. Karen Gedenk Band 156 Dr. Olaf Plotner
Strategie-orientierte Steuerung von Das Vertrauen des Kunden
Geschiiftsfuhrern
Band 157 Prof. Dr. Ronald Bogaschewsky
Band 142 Prof. Dr. Werner Neus Naturhche Umwelt und Produktion
Zur Theorie der Finanzierung kleinerer
Unternehmungen (Fortsetzung am Ende des Buches)
Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Postfach IS 46, 65005 Wiesbaden
Philip lettmann
Internationale
Rechnungslegung
Nutzenpotentiale fur
multinationale Konzerne
GABLER
Die Deutsche Bibliothek - CIP-Einheitsaufnahme
Lettmann, Philip:
Internationale Rechnungslegung : Nutzenpotentiale
fUr multinationale Konzerne / Philip Lettmann.
-Wiesbaden: Gabler, 1997
(Neue betriebswirtschaftliche Forschung ; Bd. 211)
Zugl.: Essen, Univ., Diss., 1996
ISBN-13: 978-3-409-12821-6 e-ISBN-13: 978-3-322-86524-3
001: 10.1007/978-3-322-86524-3
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© Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH, Wiesbaden 1997
Lektorat: Claudia Splittgerber / Annegret Heckmann
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ISBN-13: 978-3-409-12821-6
Geleitwort
Die vorliegende Arbeit widmet sich der im deutschsprachigen Schrifttum bisher vemach
liissigten Frage, ob multinationale Konzeme intemationale Rechnungslegungsunterschiede zur
Verwirklichung bilanzpolitischer Ziele nutzen konnen. Die am Beispiel der Bilanzierung imma
terieller Giiter in Deutschland, Frankreich und GroBbritannien vorgenommene Untersuchung
geht damit tiber die sonst tibliche Darlegung der in verschiedenen Staaten geltenden gesetzli
chen Bestimmungen hinaus, zumal sie auch die historisch unterschiedlich begrundeten Jahres
abschluBaufgaben und die aus diesen folgenden abstrakten Aktivierungsvoraussetzungen analy
siert. Der Autor zeigt, wie ein Nutzenpotential aus intemationalen Bilanzierungsunterschieden
entsteht, wobei er die einschliigigen Rechnungslegungs- und Steuerrechtsbestimmungen, das
intemationale Privatrecht sowie das intemationale Schuld- und Gesellschaftsrecht auswertet.
Die detaillierten mehrperiodischen Zahlenbeispiele des Autors erlauben -trotz der komplexen
Zusarnmenhiinge - die Auswirkungen auf die Positionen der Bilanzen sowie der Gewinn-und
Verlustrechnungen der beteiligten Gesellschaften sehr gut nachzuvollziehen. Dem Verfasser
gelingt dabei auch die Integration des franzosischen und britischen Steuerrechts in das System
der Teilsteuerrechnung.
Infolge der notwendigen Auseinandersetzung des Autors mit den drei Rechtssystemen und
der Komplexitiit der Wirkungen der untersuchten Bilanzierungsaltemativen weist die Arbeit
einen besonderen Schwierigkeitsgrad auf Das Ergebnis der Untersuchung ist, daB sich Diffe
renzen im Bereich der Bilanzierung immaterieller Giiter zwischen Deutschland, Frankreich und
GroBbritannien insbesondere zu einer Gewinngliittung und damit zur Beeinflussung der Aus
schtittung an die Anteilseigner einer deutschen Konzem-Muttergesellschaft nutzen lassen.
Ich wi.insche dem Werk, daB es einer breiten Leserschaft in Wissenschaft und Praxis die
Auswirkungen intemationaler Rechnungslegungsunterschiede nahe bringt, daB es zum Aus
gangspunkt weiterer wissenschaftlicher Arbeiten wird, und daB es dem Praktiker Anregungen
zur Entwicklung einer konzemeinheitlichen Bilanzpolitik gibt.
Prof Dr. R. Homberg
v
Vorwort
Gleiche Sachverhalte werden in den verschiedenen Staaten bei der Erstellung des Jahresab
schlusses unterschiedlich beriicksichtigt. Durch die Intemationalisierung der Wirtschaft unter
liegt die Tatigkeit von immer mehr Konzemen mit Untemehmen in mehreren Staaten auch
unterschiedlichen Bilanzierungsvorschriften. Diese Unterschiede werden im KonzemabschluB
zwar durch die einheitliche Bilanzierung auf der Basis der Rechnungslegungsvorschriften,
denen die Muttergesellschaft unterliegt, verdeckt, die der Ausschtittung oder der Steuerbemes
sung zugrunde liegenden Einzelabschltisse von Konzemuntemehmen mit Sitz in verschiedenen
Staaten unterliegen aber weiterhin unterschiedlichen Bilanzierungsvorschriften. Diese unter
schiedlichen Bilanzierungsvorschriften konnten moglicherweise von einem multinationalem
Konzem genutzt werden, urn im Rahmen einer konzemeinheitlichen Bilanzpolitik Sachverhalte
in dem Staat zu bilanzieren, in we1chem die Bilanzierungsvorschriften am vorteilhaftesten hin
sichtlich der jeweiligen bilanzpolitischen Ziele sind. Die vorliegende Untersuchung widmet sich
basierend auf dem Rechtsstand 1996 der Darstellung und Bewertung eines derartigen Nutzen
potentials intemationaler Rechnungslegungsunterschiede.
Die Arbeit wurde 1996 unter dem Titel"Darstellung und Bewertung des Nutzenpotentials
intemationaler Rechnungslegungsunterschiede fur multinationale Konzeme am Beispiel der Bi
lanzierung immaterieller Gtiter in Deutschland, Frankreich und GroBbritannien" yom Fachbe
reich Wirtschaftswissenschaften der Universitat - Gesamthochschule - Essen als Dissertation
angenommen. Bei der Erstellung und Veroffentlichung der Dissertation wurde ich von vielen
Menschen begleitet und untersttitzt. Ihnen allen danke ich von Herzen.
Besonderer Dank gilt meinem Doktorvater Herrn Univ.-Prof Dr. Reinhold Homberg. Er
gab mir die Moglichkeit, extem bei ihm die Dissertation zu erstellen, und seine Untersttitzung
ging haufig tiber rein fachliche Fragen hinaus. Herrn Univ.-Prof Dr. Siegfried Grotherr danke
ich fur die Ubemahme des Zweitgutachtens.
Der AESCULAP Aktiengesellschaft, Tuttlingen, insbesondere ihrem Vorstandsvorsitzen
den Herrn Prof Dr. Dr. Michael Ungethiim sowie Herrn Walter Konig, Herrn ChristofHennig
feld und Herrn Jean-Louis Jermann danke ich dafur, daB sie meinen Wunsch, eine Dissertation
zu verfassen, in jeder Hinsicht untersttitzt haben.
Der Konrad-Adenauer-Stiftung danke ich fur die mir gewahrte Forderung wahrend des
Studiums und in der Zeit der Erstellung der Dissertation. Dank gebtihrt auch denjenigen aus
VII
Wissenschaft und Praxis, die mir in verschiedenen Gesprachen die MbgJichkeit gegeben haben,
meine Gedanken und Uberiegungen zu uberpriifen.
Abschlie13end danke ich meinen Eltem und meiner Freundin. Meine Eltem haben mich
nicht nur bei der Dissertation, sondem mein ganzes Leben lang gefordert. Meine Eltem und
meine Freundin haben durch ihre Unterstutzung in vielfaltiger Weise, unter anderem durch
unermudliches Korrekturiesen sowie tatkraftigen Beistand beim Ausdruck der endgiiltigen
Fassung, das Gelingen der Arbeit ermbglicht. Meine Dankbarkeit ihnen gegenuber laJ3t sich
nicht in Worte fassen. Ihnen ist daher dieses Buch gewidmet.
Philip Lettmann
VIII
Inhaltsubersicht
1 Ausgangslage, Hypothese und Ziel der Untersuchung 1
1.1 Ausgangslage
l. 2 Bestimmung der zentralen Begriffe der Arbeit 5
1.3 Hypothese 16
1.4 Abgrenzung und Gang der Untersuchung 16
2 Rechnungslegungstheoretische Grundlagen 21
2.1 Die Bilanzierung immaterieller Guter in DEUTSCHLAND 21
2.2 Die Bilanzierung immaterieller Guter in FRANKREICH 58
2.3 Die Bilanzierung immaterieller Guter in GROSSBRITANNIEN 97
2.4 Ergebnisse der Analyse der deutschen, franziisischen und britischen
bilanztheoretischen Grundlagen 145
3 Beurteilung des Nutzens der Bilanzierung immaterieller Giiter an
unterschiedlichen Orten 154
3.1 Fallunterscheidung 154
3.2 Rechtliche Voraussetzungen der Nutzung internationaler Rechnungslegungs-
unterschiede im Bereich der Bilanzierung immaterieller Guter 160
33 Ableitung der Beurteilungskriterien aus dem bilanzpolitischen Interesse einer
deutschen Muttergesellschaft 179
3.4 Modellhafte Darstellung der Auswirkungen internationaler Rechnungslegungsunter-
schiede im Bereich der Bilanzierung immaterieller Guter 193
3.4.1 Das Modell als geeignetes Darstellungsinstrument der Auswirkungen inter
nationaler Rechnungslegungsunterschiede im Bereich der Bilanzierung
immaterieller Guter 193
3.4.2 Vorgehensweise bei der modellhaften Darstellung 194
3.43 Modell 1: Ein immaterielles Gut wird im Konzem selbst geschaffen 200
3.4.4 Modell 2: Ein immaterielles Gut wird von einem Dritten erworben 299
3.4.5 Modell 3: Ein bestehendes immaterielles Gut wird verlagert 310
3.4.6 Synoptische Darstellung der Ergebnisse der modellhaften Darstellung 325
4 Zusammenfassung der Ergebnisse, Uberpriifung der Hypothese und
Ausblick 329
4.1 Zusammenfassung der Ergebnisse 329
4.2 Uberprufung der Hypothese 331
43 Ausblick 332
IX
Inhaltsverzeichnis
Verzeichnis der Abbildungen XIX
Verzeichnis der allgemeinen Abkiirzungen XXV
Verzeichnis der in der Steuerberechnung und der Teilsteuerrechnung verwendeten
Abkiirzungen XXIX
1 Ausgangslage, Hypothese und Ziel der Untersuchung 1
1.1 Ausgangslage I
1.1.1 Erschlie6ung neuer Nutzenpotentiale intemationaler Untemehmenstatigkeit I
1.1.2 lukiinftiger Fortbestand internationaler Rechnungslegungsunterschiede 2
1.1.3 Fragestellung nach dem Nutzenpotential internationaler
Rechnungslegungsunterschiede 3
1.2 Bestimmung der zentralen Begriffe der Arbeit 5
1.2.1 "Immaterielle Giiter" 5
1.2.11 Der Begriff des immateriellen Gutes 5
1.2.111 Der Begriff des Gutes 5
1.2.112 Der Begriff der 1mmaterialitat 6
1.2.12 Arten immaterieller Giiter 7
1.2.13 Wachsende Bedeutung immaterieller Giiter 9
1.2.14 Millverstandnisse hinsichtlich der Natur immaterieller Giiter 10
1.2.141 1m Schrifttum genannte Charakteristika immaterieller Giiter 10
1.2.142 Heterogenitat immaterieller Giiter in bezug aufdie
Erscheinungsformen 10
1.2.143 Unsicherheit immaterieller Giiter in bezug auf die
Werthaltigkeit 11
1.2.2 "Multinationale Konzerne" 13
1.2.3 "Internationale Rechnungslegungsunterschiede" 14
1.2.4 "Nutzenpotential" 16
1.3 Hypothese 16
1.4 Abgrenzung und Gang der Untersuchung 16
2 Rechnungslegungstheoretische Grundlagen 21
2.1 Die Bilanzierung immaterieller Giiter in DEUTSCHLAND 21
2.1.1 Bilanztheoretische Grundlagen 21
2.1.11 JahresabschiuBaufgabe: Interessenausgleich mit dem liel der Ermittlung
eines fortfuhrungsorientierten Schuldendeckungspotentials 21
2. 1.111 Bedeutung der Bilanztheorien fur das Verstandnis der
JahresabschluBaufgabe 21
2.1.112 Klassische Bilanztheorien 23
2.1.1121 Die statische Bilanzauffassung 23
2.1.1122 Die dynamische Bilanzauffassung 23
2.1.1123 Die organische Bilanzauffassung 24
2.1.113 Neuere Auffassungen iiber die Aufgaben der Bilanz im
Rechtssinne 25
XI
2.1.12 Die Frage der Aktivierungsfahigkeit imrnaterieller Gftter in der Literatur 29
2.1.121 Aktivierungsfahigkeit und der Begriff des
Vermogensgegenstands 29
2.1.122 Die Kriterien des Vermogensgegenstands 30
2.1.1221 Das Kriterium "WirtschaftlicherWert" 30
2.1.1222 Das Kriterium "Einzelbewertbarkeit" 30
2.1.1223 Das Kriterium "Einzelverkehrsfahigkeit" 31
2.1.1224 Das Kriterium "Einze\verwertbarkeit" 33
2.1.13 Die Sonderstellung des Geschafts-oder Firmenwertes 34
2.1. 2 Gesetzliche Vorschriften 36
2.1.21 Unterscheidung der konkreten von der abstrakten Aktivierungsfahigkeit 36
2.1.22 Die Bilanzierung dem Grunde nach 37
2.1.221 Die handelsrechtlichen Vorschriften 37
2.1.2211 Vollstandigkeitsgrundsatz 37
2.1.2212 Aktivierungsverbot fur unentgeltlich erworbene
imrnaterielle Vermogensgegenstande des
AJUagevermogens 37
2.1.2213 Zuordnung zum AJUage-bzw. Umlaufvermogen 41
2.1.2214 Das Aktivierungswahlrecht fur den Geschafts-oder
Firmenwert 42
2.1.222 Die steuerrechtlichen Vorschriften 42
2.1.23 Die Bilanzierung der Hohe nach 46
2.1.231 Die handelsrechtliche Bewertung 46
2. 1.23 II Wesentliche Bestandteile der handelsrechtlichen
Bewertung 46
2.1.2312 Die Anschaffimgs-oder Herstellungskosten als Aus-
gangsbasis und Obergrenze der Bewertung 47
2.1.2313 Die Beriicksichtigung von Abschreibungen bei der
Bewertung 50
2.1.2314 Die Bewertung des Geschafts-oder Firmenwertes 53
2.1.232 Die steuerrechtlichen Vorschriften 53
2.1.24 Der Ausweis imrnaterieller Aktiva 56
2.2 Die Bi\anzierung imrnaterieller Gftter in FRANKREICH 58
2.2.1 Die Bedeutung des "Conseil national de la comptabilite" fur die Klarung
grundlegender Fragen 58
2.2.2 Bilanztheoretische Grundlagen 59
2.2.21 IahresabschluBaufgabe: Am rechtlichen Eigentum orientierte
Information Untemehmensextemer 59
2.2.22 Allgemeine Aktivierungsvoraussetzungen 64
2.2.221 Aktivierungskriterien in der Literatur 64
2.2.2211 Abspaltbarkeit 64
2.2.2212 Das Kriterium "Zukiinftiges Einkommen" 65
2.2.222 Aktivierungskriterien nach dem CNC 66
2.2.2221 Allgemeine Aktivierungskriterien 66
2.2.2222 Der Begriff "Projekt" 68
2.2.223 Vergleich der deutschen und franzosischen
Aktivierungskriterien 70
XII