Table Of ContentWerner Krommes
Handbuch
Jahresabschluss
prüfung
Ziele I Technik I Nachweise -
Wegweiser zum sicheren Prüfungsurteil
GABlER
Bibliografische Information Der Deutschen Bibliothek
detaillierte bibliografische Daten sind im Internet uber <http://dnb.ddb.de> abrufbar.
Dr. Werner Krommes verfugt uber jahrzehntelange Erfahrung in der nationalen und internationalen
Wirtschaftsprufungeiner groBen und renommierten WP-Gesellschaft. Seine langjăhrigen Erfahrungen
in der Aus- und Fortbildung des beruflichen Nachwuchses u. a. beim Institut der Wirtschaftsprufer
(IDW) flieBen in das Werk ein.
Onlineservice: http://www.gabler.de/krommes
1 . Auflage November 2005
Alle Rechte vorbehalten
© Springer Fachmedien Wiesbaden 2005
UrsprOnglich erschienen bei Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler/GWV Fachverlage GmbH,
Wiesbaden 2005
Lektorat: Dr. Riccardo Mosena
www.gabler.de
Das Werk einschlieBlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschutzt. Jede
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Die Wiedergabe von Gebrauchsnamen, Handelsnamen, Warenbezeichnungen usw. in diesem Werk
berechtigt auch ohne besondere Kennzeichnung nicht zu der Annahme, dass solche Namen im
Sinne der Warenzeichen-und Markenschutz-Gesetzgebung als frei zu betrachten wăren und daher
von jedermann benutzt werden durften.
Grafik und Buchgestaltung: Felix Blandl'Graphik-Design, Munchen
Umschlaggestaltung: Regine Zimmer, Dipl.-Designerin, Frankfurt am Main
ISBN 978-3-663-10264-9 ISBN 978-3-663-10263-2 (eBook)
DOI 10.1007/978-3-663-10263-2
Risiko ist ein vergleichsweise moderner Begriff
Das Wort kommt in der gesamten Literatur der Antike und des
Mittelalters noch nicht vor. Wie viele andere Erkenntnisse ...
erscheint dieser Begriff erstmals in der italienischen
Renaissance. Seefahrer wagten sich über die bekannten
Gewässer des Mittelmeeres hinaus und brachten das Wort
»resciare" in Umlauf Damals hieß das soviel wie
»eine schwierige Strömung durchqueren. "
Benedikt Köhler
(.Rechnen mit dem Unvorhergesehenen")
v
Vorwort Die Anforderungen an den Abschlussprüfer nehmen zu: Die Jahresab
schlüsse werden komplexer, der Zeitdruck größer und der Blick der Öffent
lichkeit kritischer.
Im Gegensatz dazu ist die bislang zur Verfügung stehende Literatur äu
ßerst abstrakt. Schrifttum und Praxis sind weit voneinander entfernt. Es feh
len anschauliche Beispiele und vor allem Erläuterungen, warum bestimmte
Kenntnisse erforderlich und warum es ganz bestimmte Ziele sind, die die
einzelnen Prüfungshandlungen bestimmen. Mit anderen Worten, es fehlt
an Wegweisern, die den Prüfungspfad markieren und klar benennen, wel
che Ziele man auf diesem Weg, dem Weg zum Prüfungsurteil, erreichen
muss und wie diese zu gewichten sind.
Das vorliegende Handbuch - verfasst vor dem Hintergrund verschiedener
Unternehmensbilder -hilft Ihnen
_ die Gesetzmäßigkeiten einer Abschlussprüfung zu verstehen,
_ die Eigenarten eines Unternehmens (seiner Geschäftsvorfälle und
seiner Risiken) in Kategorien des Jahresabschlusses umzusetzen und
_ die Meilensteine zu erkennen, die bei der Prüfung von Jahres
abschlussposten zu passieren sind, um eine anforderungsgerechte
Arbeit zu gewährleisten.
Das Besondere am Revisionsgeschäft besteht darin, dass man - vergleichbar
mit Tätigkeiten im Vertrieb - schon sehr früh gezwungen ist, Kontakte zu
Mitarbeitern des Mandanten herzustellen. Man muss vom ersten Tage an
Unterlagen besorgen, sich Dokumente erläutern, Sachverhalte beschrei
ben und Buchungssätze erklären lassen. Dies gilt - mit unterschiedlichem
Schwierigkeitsgrad - für die ganze Hierarchie des Prüfungsteams.
Obwohl man Mitglied einer Gruppe ist, bringt es das Tagesgeschäft (für
Prüfungsassistenten eine besondere Herausforderung) mit sich, dass man
seine Arbeiten häufig alleine verrichten muss und dass man deshalb schon
sehr früh kritischen Blicken seiner Gesprächspartner ausgesetzt ist. Es ge
hört also viel Energie dazu, seine Aufgaben "an der Front" ordentlich zu er
füllen.
Von Abschlussprüfern nicht entdeckte Bilanzmanipulationen und die damit
verbundene Krise in unserem Berufsstand haben zu einer ernsthaften Be
sinnung geführt. Wirtschaftsprüfer und vereidigte Buchprüfer - vom Bilanz
rechtsreformgesetz, vom Bilanzkontrollgesetz und vom Abschlussprüfer
aufsichtsgesetz in die Pflicht genommen - sehen sich deutlich höheren
Anforderungen gegenüber, die u.a. in der Einrichtung, Durchsetzung und
Überwachung eines Qualitätssicherungssystems zum Ausdruck kommen.
Es ist damit zu rechnen, dass dieses System auch Regelungen zur Auf
tragsabwicklung enthalten muss. Wesentlicher Bestandteil dieser Rege
lungen wird dann auch eine Anleitung des Prüfungsteams sein, um sicher
zustellen, dass die richtigen Maßnahmen zum richtigen Zeitpunkt getrof
fen werden.
Das Handbuch soll dem ganzen Team einen sicheren Einstieg ermöglichen
und es bei seiner Arbeit begleiten. Das einzelne Teammitglied soll zu jeder
Zeit in der Lage sein, sich darüber zu informieren, was es machen muss und
warum bestimmte Prüfungsschritte erforderlich sind. Je früher der Ein
zelne den Weg zum Prujungsurteil erkennt, desto eher wird er begreifen, wie
wichtig gerade sein Beitrag zu einer effektiven Teamarbeit ist. Dass damit
auch zugleich wesentliche Voraussetzungen für eine erfolgreiche Quali
tätskontrolle erfüllt werden, bedarf keiner weiteren Erläuterung.
Der von Vielen geäußerte Wunsch, nachschlagen zu können, wie ein Rah
men für eine Abschlussprüfung auszusehen hat und was man ganz konkret
tun muss, wenn es gilt, eine bestimmte Jahresabschlussposition zu prü
fen, hat mich bewogen, dieses Handbuch zu schreiben. Es ist auf die Wirt
schaftsbereiche "Industrie und Handel" beschränkt. Themen des Steuer
rechts werden nicht behandelt.
Es gibt wohl kaum einen Beruf, in dem man sich mit so vielen Charakteren
und unterschiedlichen Eigenschaften auseinanderzusetzen hat wie im Be
reich der Wirtschaftsprüfung: Bildung, Kreativität, Fachkenntnis, Fleiß,
Ausdauer, Loyalität, Disziplin und Seriosität einerseits und Flachheit, Inter
essenlosigkeit, Unkenntnis, Faulheit, Lethargie, Bindungslosigkeit, Rüpel
haftigkeit, Spekulantentum, Täuschung und Betrug andererseits.
Vorwort VII
Um dem Prüfungs team das notwendige Rüstzeug mitzugeben, werden des
halb in diesem Handbuch auch Anregungen gegeben, wie man durch diplo
matisches Verhalten, durch geschickte Fragestellung bei Gesprächen und
vor allem durch Bestimmtheit im Auftreten sein Ziel (in der Regel ein
"Prüfungsziel") am besten erreichen kann.
Zur weiteren Unterstützung seiner Arbeit erhält es darüber hinaus die
Möglichkeit, das Schema bestimmter Anlagen, die sich mit der
_ Erfassung unternehmerischer Geschäfts-und Kontrolldaten,
_ Prüfung des internen Kontrollsystems im Anlagengeschäft und der
_ Qualität von Arbeitspapieren
beschäftigen, im Rahmen eines zusätzlichen kostenlosen Online-Services
unter www.gabler.dejkrommes zu nutzen.
Die Arbeit des verantwortungsvollen Abschlussprüfers ist eingebettet in
ein Konzept, das zur Schaffung von Vertrauen überzeugend und zur Be
herrschung von Risiken wirkungsvoll sein muss. Das vorliegende Hand
buch soll dazu das entsprechende Instrumentarium liefern.
München, im Mai 2005
Dr. Werner Krommes
VIII
Inhaltsverzeichnis
Grundlagen
1 Entwicklung und Lage des Berufstandes ________________
1.1 Die Aufgaben der Abschlussprüfung
1.2 Das Berufsrecht, die Stellung des Wirtschaftsprüfers und die Rolle seines Urteils 5
1.2.1 Die Entwicklung des Berufsrechtes 5
1.2.2 Das Berufsbild und die Aufgaben des Wirtschaftsprüfers 6
1.2.3 Berufspflichten 6
1.2.4 Berufsaufsicht und Berufsgerichtsbarkeit 11
1.3 Qualitätssicherung als zentrales Thema 12
1.4 Die Bedeutung der Eigenverantwortlichkeit 12
1.4.1 Die Eigenverantwortlichkeit als "Prima inter Pares" 12
1.4.2 Der Stellenwert des Vertrauens auf Prüfung und Testat 13
2 Die Einschätzung des Prüfungsauftrages vor dem Hintergrund
der beruflichen Anforderungen _-=:--::-:--________________ 16
2.1 Die Komplexität unternehmerischer Betätigung 16
2.2 Das Prüfungsrisiko und seine Komponenten 17
2.2.1 Allgemeines 17
2.2.2 Das inhärente Risiko 18
2.2.2.1 Die Anfälligkeit von Bilanzpositionen 18
2.2.2.2 Das inhärente Risiko beeinflussende Faktoren 23
2.2.3 Das Kontrollrisiko 28
2.2.4 Das Entdeckungsrisiko 29
2.2.5 Die Bedrohung des Jahresabschlusses 33
3 Das Konzept einer risikoorientierten Abschlussprüfung _=-________ 35
3.1 Die Phasen der Abschlussprüfung und ihre konstituierenden Elemente 35
3.1.1 Die Analyse der Geschäftstätigkeit 35
3.1.1.1 Bestimmungsfaktoren für die Bedeutung von Geschäftsvorfällen 35
3.1.1.2 Die Aufklärungsarbeit des Abschlussprüfers 42
3.1.1.3 Unternehmensziele und Unternehmensrisiken 45
3.1.2 Die Analyse unternehmerischer Kontrollen 46
3.1.2.1 Das Okavango-Phänomen 46
3.1.2.2 Die Auffächerung des generellen Prüfungsziels 49
3.1.3 Die verbleibenden aussagebezogenen Prüfungshandlungen 51
3.1.4 Der Bestätigungsvermerk als abschließendes Urteil 51
3.2 Die Leitfunktion des "Business Understanding" 53
3.3 Unternehmensbilder : Branchen, Märkte, Länder 55
3.4 Die Rolle des Prüfungsassistenten im Prüfungsteam 62
Inhaltsverzeichnis IX
11 Die Felder der Risikoorientierung 66
1 Die Analyse der Geschäftstätigkeit und des Umfeldes der Unternehmung ___ 66
1.1 Segmente des Business Understanding 66
1.U Auf den Markt gerichtete Aktivitäten 66
1.1.1.1 Die Erfassung abschlussrelevanter Daten 66
1.1.1.2 Die Identifikation von Geschäftsvorfällen und von Geschäftsprozessen 74
1.1.2 Die Elemente des Innenlebens einer Unternehmung 82
1.1.2.1 Bestandteile des Management-Prozesses 82
1.1.2.2 Die Problematik des .Financial Reporting Environment" 85
1.2 Die Geschäftsrisiken und ihr Einfluss auf den Jahresabschluss 88
1.2.1 Die Risikoidentifikation 88
1.2.2 Die Bestimmung des Risikoeinflusses 90
2 Die Analyse der unternehmerischen Kontrollen 98
2.1 Die Entstehungsgeschichte einer Bilanzposition (Die genetische Prägung) 99
2.1.1 Das Denken in Prozessen 99
2.1.2 Kontrollen zur Sicherung der Abschlussaussagen 102
2.2 Ziele und Regeln des Internen Kontrollsystems 105
2.2.1 Die Aufgaben des Internen Kontrollsystems 105
2.2.2 Die Auswahl von KontrollsteIlen 108
2.3 Die Ausrichtung von Geschäftsprozessen 110
2.3.1 Die Kennzeichen eines Prozesses 110
2.3.1.1 Rahmenbedingungen 110
2.3.1.2 Prozess-Ziele 111
2.3.1.3 Prozess-Verrichtungen 114
2.3.1.4 Leistungskennziffern als Maßstab für den Prozess-Erfolg 114
2.3.1.5 Informationstechnologie 118
2.3.2 Die Entwicklung von Prüfungszielen aus der Systematik unternehmerischer Kontrollen 120
2.4 Testen unternehmerischer Kontrollen 125
2.4.1 Die Abschlussaussagen als Basis (Das VEBBAG-Konzept) 125
2.4.2 Die 2-Stufen-Regelung : Design-Test und Funktionstest 126
2.4.3 Die Arten von Kontrollen 127
2.4.4 Kursbestimmung durch die Leitfunktion des Business Understanding 130
2.4.5 Die Behandlung von Fehlern 135
3 Datenbeschaffung und Kommunikation 137
3.1 Informationsquellen 137
3.1.1 Datensammlung des Abschlussprüfers 137
3.1.2 Erläuterungen des Managements und Mandantenunterlagen 140
3.1.3 Öffentlich zugängliche Informationen 141
3.1.4 Aussagen von Branchen-oder Rechtsexperten 141
3.2 Gespräche und Befragungen 142
3.2.1 Psychologische Aspekte 142
3.2.1.1 Gegenstand und Inhalt des Gespräches 143
3.2.1.2 Der Zugang zu einer Person 144
3.2.1.3 Die Beziehung zu einer Person 146
3.2.2 Typologie der Fragen 147
3.2.3 Fallstudie (Prüfung von Auslandsforderungen) 149
3.2.4 Der Grundsatz der Bestimmtheit 152
3.3 Präsentationen 154
3.3.1 Varianten und Aspekte 154
3.3.2 Die Vermittlung des Prüfungskonzeptes 156
4 Sicherheit als Basis für die Urteilsbildung _______________ 157
4.1 Das Reglement von Prüfungsprogrammen 157
4.1.1 Der Reifeprozess 157
4.1.2 Die Aufgaben des Prüfungs programmes 158
4.2 Fassung und Gewicht von Prüfungs zielen 161
4.2.1 Die Einstellung zu den Abschlussaussagen 161
4.2.1.1 Der VEBBAG-Komplex 161
4.2.1.2 Entscheidende und schwerwiegende Prüfungsziele (Critical Audit Objectives) 162
4.2.2 Die Dokumentation von Prüfungs zielen 164
4.2.3 Die Zusammenfassung von Prüfungs zielen 166
5 Prüfungsnachweise und Dokumentation 168
5.1 Zwingende Informationen als Basis für das Prüfungsurteil 168
5.1.1 Wirkungsfelder und Begriff 168
5.1.2 Anforderungen an die Aussagekraft (Fallstudien) 171
5.1.2.1 Zu den Eigenschaften .ausreichend" und .angemessen" 171
5.1.2.2 Ausschöpfung der Prüfungstechnik 174
5.1.2.3 Die Problematik der Scheingenauigkeit 177
5.1.3 Die berufliche Skepsis 183
5.1.4 Prüfungsdifferenzen : Ihre organisatorische, buchhalterische und
psychologische Behandlung 185
5.2 Sachgerechte Dokumentation als wesentlicher Bestandteil des Risikomanagements 189
5.2.1 Bedeutung, Begriff und Zweck der Arbeitspapiere 189
5.2.2 Prinzipien und Struktur der Arbeitspapiere 190
5.2.2.1 Form und Inhalt der Arbeitspapiere 190
5.2.2.2 Dauerakten und laufende Arbeitspapiere 191
5.2.2.3 Referenzierung und Deckblätter 192
5.2.2.4 Prüfungshandlungen und Prüfungsergebnis 196
5.2.2.5 Die Nachschau 197
5.2.3 Das Bekenntnis zum Prüfungsziel 198
5.3 Kriterien für die Qualität von Arbeitspapieren 199
5.3.1 Die sachliche Dimension: Genauigkeit der Darstellung 199
5.3.1.1 Der Einfluss des Business Understanding 199
5.3.1.2 Die Verknüpfung der Arbeitspapiere 201
5.3.2 Die zeitliche Dimension: Die Abschlussprüfung als permanente Aufgabe 201
5.4 Die Sicherungs-und Schutzfunktion ordnungsgemäß erstellter Arbeitspapiere 204
6 Verbleibende aussagebezogene Prüfungshandlungen 207
6.1 Einsatz 207
6.1.1 Der Stellenwert der verbleibenden Prüfungshandlungen 207
6.1.2 Themenkatalog für die Mustermandanten 207
6.2 Substantive Procedures 209
6.2.1 Inhalt und strategische Bedeutung 209
6.2.2 Analytische Prüfungshandlungen 211
6.2.2.1 Begriff und Beispiele 211
6.2.2.2 Die wesentlichen Kennzeichen 214
6.2.2.3 Die Eignung 215
6.2.3 Einzelfallprüfungen 216
6.2.3.1 Prüfungstechnik und Postenauswahl 216
6.2.3.2 Planung und Aufbereitung von ergänzenden Unterlagen zum Jahresabschluss 218
6.2.3.3 Dokumentation der Prüfungshandlungen (Art, Umfang, Zeitpunkt und Ergebnis) 219
6.3 Prüfungsziel und Prüfungs strategie 220
6.4 Das Beweismaterial (Audit Evidence) 221
