Betriebsvermögen und Sonderbetriebsvermögen: Ein Beitrag zur konzept-orientierten Anwendung des Erfolgsteuerrechts auf Personengesellschaften

671 Pages·1988·16.608 MB·German

by  Dr. Matthias Lehmann (auth.)

Matthias Lehmann
Betriebsvermögen und
Sonderbetriebsvermögen
Besteuerung der Unternehmung
Herausgeber: Prof. Dr. Gerd Rose
Band 1: Prof. Dr. Gerd Rose Band 9: Dr. Hans Kurth
Die Steuerbelastung der Unternehmung Die Besteuerung des Mltuntemehmers
Grundzüge der Teilsteuerrechnung Steuerliche Beurteilung der Leistungsbezie
hungen zwischen der Mitunternehmerge
Band 2: Dr. Erich May meinschaft und ihren Gesellschaftern
Das WIrtschaftsgut
(vergriffen) Band 10: Dr. Guido Schulz
Steuerberatungslehre In den
Band 3: Dr. Karl Dieckmann Vereinigten Staaten von Amerika und
SteuerbIlanzpolItIk der Bundesrepublik Deut8chland
(vergriffen) Eine empirisch-komparative UntersUChung
über die in beiden Staaten bestehenden Aus
und Fortbildungsmöglichkeiten
Band 4: Dr. Reinhold Höfer
Betriebliche Altersversorgung -
Band 11: Dr. Jörg Bauer
Steuerliche und finanzielle Wirkungen
Grundlagen einer handels- und steuer·
Der Einfluß betrieblicher Altersversorgungs
rechtllchan Rechnungspolltlk der Unter·
maßnahmen auf die finanzielle Sphäre der
nehmung
Unternehmung
Aufbau, Ziel, Instrumentarium und Durchfüh
rung einer an unternehmungspolitischen
Band 5: Dr. Manfred Eisenach
Zwecken ausgerichteten Gestaltung der
Entscheldungsorlentlerte
Handelsbilanz und ihrer ertrag- und sub
Steuerplanung stanzsteuerlichen Ergänzungsrechnungen
Grundlagen, Instrumente und Konzept zur
Planung der Steuerbelastung der Unterneh Band 12: Dr. Rolf Michels
mung mittels dynamischer Teilsteuerrech
Steuerllcha Wahlrechte
nung
Analyse der außerbilanzielien steuerlichen
Wahlrechte (Rechtswahlm(jglichkeiten), ihre
Band 6: Dr. Werner Pieper Zuordnung zu Entscheidungsträgern und
Steuerliche Herstellungskosten Entwicklung von Entscheidungshilfen
Band 7: Dr. Heinz-Jürgen Telkamp Band 13: Prof. Dr. Matthias Lehmann
BetrlebstäHe oder Tochtergesellschaft Betrieb.vermögen und Sonder·
Im Ausland? betrleb.vermögen
Steuerpolitische Entscheidungsgrundlagen Ein Beitrag zur konzept-orientierten Anwen
für die Wahl der statutarischen Struktur dung des Erfolgsteuerrechts auf Personen
ausländischer Grundeinheiten einer deut geseIlschaften
schen internationalen Unternehmung
Band 14: Dr. Michael Kröner
Band 8: Dr. Günter Luckey Verrechnungsbeechrlnkte Verluste Im
Steuerliche GewinnrealIsierung bei Ertragsteuergesetz
Umwandlung von Unternehmungen und Untersuchung zur Steuergestaltung mit dem
Obertragung einzelner WIrtschaftsgüter Ziel der Nutzung, Vermeidung o. Überwindung
von Verlustverrechnungsbeschränkungen
Dr. Matthias Lehmann
Professor für Betriebswirtschaftslehre
an der Universität Trier
Betriebsvermögen und
Sonderbetriebsvermögen
Ein Beitrag zur konzept-orientierten Anwendung
des Erfolgsteuerrechts auf Personengesellschaften
SPRINGER FACHMEDIEN WIESBADEN GMBH
CIP-Titelaufnahme der Deutschen Bibliothek
Lehmann, Mallhlaa:
Betriebsvermögen und Sonderbetriebsvermögen : e. Beitr. zur
konzept-orientierten Anwendung d. Erfolgsteuerrechts auf
Personenges. I Matthiss Lehmann.
(Besteuerung der Unternehmung ; Bd. 13)
ISBN 978-3-409-13703-4 ISBN 978-3-663-13750-4 (eBook)
DOI 10.1007/978-3-663-13750-4
NE:GT
©Springer Fachmedien Wiesbaden 1988
Ursprünglich erschienen bei Betriebswirtschaftlicher Verlag Dr. Th. Gabler GmbH,
Wiesbaden 1988
Softcoverreprintofthe hardcover 1Stedition 1988
Gesamtherstellung: Lengerleher Handelsdruckerei, 4540 Lengerich/Westf.
Das Werk einschließlich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede
Verwertung außerhalb der engen Grenzen des Urheberrechtsgesetzes ist ohne
Zustimmung des Verlags unzulässig und strafbar. Das gilt insbesondere für Vervielfäl
tlgungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbei
tung in elektronischen Systemen.
ISBN 978-3-409-13703-4
Vorwort des Herausgebers
Nahezu unübersehbar groß ist die Zahl der Judikate und Schrifttumsäußerungen zu
Fragen der richtigen Einkommens- und Gewerbeertragsbesteuerung von Erfolgen,
die durch ein vereinigtes wirtschaftliches Engagement mehrerer Personen entste
hen, speziell zu den Problemen bei der - wie immer gearteten - Beendigung eines
solchen Engagements. Das von Univ.-Prof. Dr. Matthias Lehmann hier vorgelegte
Werk behandelt die einschlägige Materie grundsätzlich, unvoreingenommen, kri
tisch-selbstbewußt und mit einer - auf allergründlichster Rechtsprechungs-, Kom
mentar-und Literaturauswertung basierenden - wissenschaftlichen Souveränität, die
ihresgleichen sucht. Die zum Teil verblüffenden, fast immer voll überzeugenden
Lösungen lassen viele der derzeit .. herrschenden Lehren" (und wie oft haben sich
diese im Zeitverlauf bei unverändertem Gesetzeswortlaut nicht schon geändert!) und
manchen Kommentierungsversuch schlecht aussehen. Wer mit Sorgfalt der jeweils
schrittweise entwickelten und in 49 informativen Übersichten ihre logische Konsi
stenz beweisenden Darlegungen des Verfassers folgt, wird mit mir den Wunsch, ja die
Überzeugung teilen, daß diesem wertvollen Buch ein naChhaltiger und wesentlich zur
Klärung beitragender Einfluß auf die künftige steuerrechtliche Würdigung der Zu
stände und Vorgänge um das (Sonder-)Betriebsvermögen beschieden sein wird, der
das beklagenswerte Durcheinander der traditionellen Rechtsauslegung längerfristig
beendet. Damit wird nicht nur ein Beitrag zur Verbesserung der Steuergerechtigkeit
als besonderem Anliegen der Steuerrechtswissenschaft, sondern auch zur Plan bar
keit der Steuerbelastung als besonderem Anliegen der Betriebswirtschaftlichen
Steuerlehre erbracht. Die naheliegende Annahme, die Lektüre sei ähnlich mühsam
wie die Probleme schwierig sind, sieht sich angenehm enttäuscht; die Publikation ist
in einer eleganten, abwechslungsreichen, niemals trivialen Sprache abgefaßt, der
Leser wird stets liebevoll geleitet, die schon erwähnten Schemata schaffen klärende
Atempausen.
Daß erstmals ein Kollege meine Schriftenreihe mit einer Monographie beehrt, erfüllt
mich mit Stolz; daß es sich um eine Veröffentlichung von höchstem qualitativem
Niveau mit gleichermaßen wissenschaftlicher wie praktischer Relevanz handelt,
bereitet mir große Freude.
GERD ROSE
Vorbemerkung des Verfassers
Es begann vor Jahren mit dem bescheidenen Vorhaben, einen Aufsatz zur bilanztech
nischen Zusammenfassung der Bilanz der Personengesellschaft mit den Sonderjah
resabschlüssen der Gesellschafter zu schreiben (vgl. inzwischen R. Thiel, StuW
1984). Daraus eine Betriebsvermögenslehre mit dem Schwerpunkt des steuerlichen
Endes werden zu lassen, zwang zum Verzicht auf manchen rasch möglichen Aufsatz
und verschärfte bei zunehmender Breite des behandelten Bereiches den Wettlauf mit
der Aufsatzliteratur. Zwei Jahre Prüfungsausschußvorsitz - Tätigkeiten eines Verwal
tungsbeamten ohne Laufbahnaussichten - führten zum Stillstand mit der Folge, das
Manuskript abschließend vollständig überarbeiten zu müssen.
Bewußter indessen wurde der Konflikt zwischen dem grundsätzlichen Aufbereiten
eines Problembereiches und der rasch wechselnden Aktualität des Erfolgsteuer
rechts. Statt zur Tagesdiskussion beisteuern zu wollen, rückte das Anliegen in den
Vordergrund, wie man Rechtsanwendung auf der erfolgsteuerlichen Sachverhalts
ebene zu betreiben habe, um von der Kasuistik, von dem Festlegen der Rechtsfolgen
im Einzelfall und von Fall zu Fall fortzukommen. Diese Vorgehensweise mag zwar
Brot für die steuerlichen Rechtsanwender schaffen, genügt aber weder der Systema
tik noch dem heutigen Massenbedarf an Entscheidungen der Rechtsprechung. Die
auftragsabhängige und auftragsgebundene Einzelfertigung durch die Finanzgerichte
wird man ändern müssen und nicht die Streitwertgrenzen.
Es soll nicht verschwiegen werden, daß die vollständige, d. h. eine durch ordnendes
Aufbereiten auch der Sachverhaltsebene abgerundete erfolgsteuerliche Rechtsan
wendung eine anspruchsvolle Beschäftigung darstellt. Das zeigt sich insbesondere
bei der Mehrzahl der in den Text eingefügten Schemata. Ihre disziplinierende Wir
kung hat manche Manuskriptseite als überflüssig oder ungeordnet in den Papierkorb
gezwungen.
Der Verfasser hat in dieser Hinsicht leicht schreiben, weil ihm eine Sekretärin zur
Hand geht mit der unschätzbaren Eigenschaft, solche "Schaubilder" mit Freude aus
dem Entwurf ins lesbare Bild umzusetzen. Folglich ist hier der Ort, Frau Roswitha
Nierhoff nicht nur für das wiederholte Schreiben des Textes, sondern insbesondere
für die den Schemata gewidmete Mühe herzlich zu danken.
Erst seit der Abschlußphase wachte das kritische und unnachsichtige Auge meines
Mitarbeiters, Herrn Dipl.-Kfm. Franz Jürgen Marx, über die Arbeit, wofür ich ihm
meinen Dank aussprechen möchte.
Eine besondere Freude bereitete mir der Herausgeber der Reihe, als er 1984 nur auf
den Titel hin spontan seine Bereitschaft erklärte, das Buch in die Reihe "Besteuerung
der Unternehmung" aufzunehmen. Vielleicht ließ erst die beruhigende Gewißheit
dieser Zusage die Arbeit dann auf den dieser Reihe adäquaten Umfang anwachsen.
Für seine Bereitwilligkeit und für seine nachfolgende Geduld und Nachsicht möchte
ich Herrn Gerd Rose herzliehst danken.
MAT THIAS LEHMANN
Zusammengefaßte Inhaltsübersicht
Seite
Vorwort des Herausgebers ..................................... V
Vorbemerkung des Verfassers .................................. VII
Inhaltsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XI
Verzeichnis der Schemata ..................................... XIX
Abkürzungsverzeichnis XXIII
1. Teil
Einführung
2. Teil
Probleme des zlvllrechtllchen Gesamthandsvermögens und des steuerrechtll-
chen Sonderbetriebsvermögens der Mitunternehmer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25
3. Teil
Der Sonderjahresabschluß - Darstellung, Durchführung und Folgerungen. .. 156
4. Teil
Das steuerliche Ende des Betriebsvermögens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 196
5. Teil
Die Besonderheiten des Sonderbetrlebsvermögens und Ihre mögliche Bedeu-
tung für das steuerliche Ende eines Sonder-Betrlebsvermögensverbundes .. 268
6. Teil
Der Abgang eines einzelnen Wirtschaftsguts aus dem ansonsten unverändert
fortbestehenden Sonder-Betriebsvermögensverbund . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 284
7. Teil
Das Schicksal des Sonderbetriebsvermögens anläBlich der Übertragung der
Beteiligung an der Personengesellschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 290
8. Teil
Das Schicksal des Sonderbetriebsvermögens anläBlich der Verwertung des
Betriebsvermögens der Personengesellschaft . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 353
9. Teil
Zivilrechtliche Vermögenssonderungen: "Sonderbetriebsvermögen" und
"Betriebsaufspaltung" als Reaktionsformen des Steuerrechts ............ 458
10. Teil
Ergebnisse .................................................. 520
Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 596
Paragraphenverzeichnis ........................................ 623
Sachverzeichnis .............................................. 625
Inhaltsverzeichnis
Seite
1. Teil: Einführung ........................................... . 1
11. Der Problem bereich ................................... . 1
12. Das Urteil der Literatur ................................. . 4
13. Die Behandlung des Problem bereiches ..................... . 6
14. Methodische Aspekte .................................. . 11
15. Die Bedeutung des Ermittlungsrechts im Rahmen der steuerlichen
Rechtsanwendung ..................................... . 15
2. Teil: Probleme des zlvllrechUlchen Gesarnthandsvermögens und des
steuerrechtlIchen SonderbetrIebsvermögens der MItunternehmer .. 25
21. Das Konzept des zivilrechtlichen Gesamthandsverbandes ....... . 28
21.1 Übersicht, Vorgehensweise und Ergebnisse ................. . 28
21.2 Der Begriff des Eigentums nach Zivilrecht ................... . 31
21.21 Das Eigentum: Begriff und Inhalt .......................... . 31
21.22 Rechtsträger und Rechtspersonen ......................... . 34
21.23 Rechtsobjekte und Sachen .............................. . 35
21.3 Die Zweiteilung der Rechtsstellung des Eigentümers i. w. S. . .... . 36
21.4 Die zivilrechtliche Vermögenssonderung: ihre Bedeutung für die
Erklärung des Gesamthandsprinzips ....................... . 40
21.5 Der Gesamthandsverband als zweiseitig-zweiteiliges Begriffskon-
zept ............................................... . 45
21.6 Die zivil- und erfolgsteuerrechtlichen Rechtszuständigkeiten bei
Gesamthandsgemeinschaften/Mitunternehmerschaften ......... . 56
22. Die Anteiligkeit als das steuerrechtliche Mißverständnis des Ge-
samthandsverbandes .................................. . 64
22.1 Übersicht ........................................... . 64
22.2 Die Anteiligkeit im Zivilrecht (§ 719 Abs. 1 BGB) .............. . 66
22.3 Die Anteiligkeit in der Abgabenordnung (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO 1977) . 68
22.4 Die Anteiligkeit in der Rechtsprechung des BFH .............. . 72
22.5 Kasuistische Differenzierung der Gesamthandsgemeinschaften im
Grunderwerbsteuerrecht ................................ . 76
22.6 Zusammenfassung und Überleitung ....................... . 79
23. Das Sonderbetriebsvermögen und der Sonderjahresabschluß .... . 82
23.1 Das Sonderbetriebsvermögen als Zweckkonstrukt des Einkommen-
steuerrechts ......................................... . 82
23.2 Die Kennzeichnung der .. MitunternehmersteIlung" des Gesellschaf-
ters einer bilanzierenden Personengesellschaft ............... . 86
23.3 Die Sachverhaltskonstellationen mit Sonderbetriebsvermögen ... . 93
23.4 Die Kennzeichnung der Rechnung zur Ermittlung der Einkunft aus
einer MitunternehmersteIlung ............................ . 97
24. Die entgelt-verbundenen Sachverhaltstypen mit Bezug zur Mitunter
nehmerstellung und Konzepte zu ihrer steuerrechtlich-rechneri-
sehen Erfassung ....................................... 101
24.1 Sachverhaltstypen als aufbereitete Lebenswirklichkeit . . . . . . . . . .. 101
24.2 Prinzipielle Konzepte für die steuerliche Zuordnung der entgelt-
verbundenen Sachverhaltstypen ........................... 103
24.3 Rechtsprechung zu einzelnen Sachverhaltstypen .............. 106
25. Die Auslegung des § 15 Abs. 1 Nr.2 EStG als Vorschrift des einkom-
mensteuerlichen Tatbestands-oder/und Erfolgsermittlungsrechts .. 113
25.1 Ermittlungsrechtliche Auslegungs-Varianten .................. 113
25.2 Tatbestandsrechtliche Auslegungs-Varianten . . . . . . . . . . . . . . . . .. 114
25.3 Die Auslegung des § 15 Abs. 1 Nr.2 EStG mit Hilfe einer Ausweitung
des Beitrags-Begriffs. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 118
26. Die Ergänzungsbilanz als art-und inhaltsverschiedene Parallele zur
Sonderbilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 134
27. Die Beteiligung an einer Personengesellsehaft im Einkommensteuer-
recht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 137
28. Die Bilanzierung der Beteiligung an einer Personengesellschaft . .. 144
3. Teil: Der SoncIerJahresabachlu8 - Darstellung, Durchführung und Folge-
rungen .............................................. 156
31. Das Konzept des Sonderjahresabschlusses . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 156
32. Durchführung und Stellung des Sonderjahresabschlusses . . . . . . .. 158
33. Die Durchführung des Sonderjahresabschlusses im Beispiel . . . . .. 160
33.1 Sachverhalt des Beispiels . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 160
33.2 Der Sonderjahresabschluß nach der Differenzmethode
(Verfahren I) .......................................... 160
33.3 Der Sonderjahresabschluß nach der Gesamtmethode (Verfahren 11) . 165
34. Die .. offene Fortrechnung" zur Errechnung der Einkunft aus der
MitunternehmersteIlung ................................. 171
35. Die Ausgangsgröße für die Errechnung des Gewerbeertrages . . . .. 175
35.1 Die "wirtschaftliche Einheit" aus Personengesellschaft und Mitunter-
nehmern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 177
35.2 Die .. gewinnermittelnde Gesamtbilanz" für die wirtschaftliche Einheit 181
35.3 Die Gewinnzusammenfassung (erfolgsneutrale Konsolidierung) für
die wirtschaftliche Einheit ................................ 182
35.4 Die "offene Fortrechnung" zur Errechnung der Ausgangsgröße für
den Gewerbeertrag . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 187
35.5 Zusammenfassung. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 192
4. Teil: Das steuerliche Ende des Beirlebsvermögens . . . . . . . . . . . . . . . .. 196
41. Vorbemerkungen. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .. 196
42. Das Betriebsvermögen als Zweckkonstrukt des Steuerrechts ..... 199
43. Der Abgang eines Wirtschaftsguts aus dem betrachteten Betriebsver-
mögensverbund durch die Entnahme des Wirtschaftsguts ........ 207